SLIM VAT i pozostałe zmiany w ustawie o VAT – z przykładami (I część)

Z dniem 1 stycznia 2020 r. weszły w życie przepisy ustawy z 27 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2419; dalej: ustawa zmieniająca). Zasadniczo dotyczą one zmian w przepisach ustawy o VAT mających na celu uproszczenie niektórych rozliczeń w podatku VAT (tzw. pakiet SLIM VAT), o których pisałam już w lipcu 2020 r., kiedy to MF ogłosiło swój plan (https://ksiegowoscpodatkowa.pl/projekt-slim-vat-planowane-uproszczenia-w-rozliczaniu-podatku-vat/).

Poza uproszczeniami w ramach pakietu SLIM VAT ustawa zmieniająca wprowadziła także:

• przepisy doprecyzowujące w stosunku do już istniejących regulacji oraz
• zmiany w zakresie systemu zwrotu podatku podróżnym TAX FREE, które zaczną obowiązywać od 2022 r.

ZWIĘKSZENIE LIMITU NA PREZENTY O MAŁEJ WARTOŚCI

Zmianie uległ limit prezentów o małej wartości, których przekazanie na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika nie podlega opodatkowaniu (art. 7 ust. 4 w zw. z art. 7 ust. 2 – ust. 3 ustawy o VAT).

Od 1 stycznia 2021 r., w świetle znowelizowanego brzmienia art. 7 ust. 4 ustawy o VAT, nieodpłatne przekazanie prezentów o małej wartości, dokonane na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika, nie podlega VAT, jeśli podatnik przekazał jednej osobie towary:

1. o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł (bez podatku) oraz podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
2. których przekazania nie ujęto w ww. ewidencji, a jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 20 zł.

Ustawodawca znowelizował dwa limity kwotowe. Po pierwsze doprecyzował, że limit 100 zł to kwota netto, co przez lata powodowało spory miedzy podatnikami a fiskusem. Fiskus twierdził bowiem, że limit 100 zł to kwota brutto, sądy administracyjne – że kwota netto, a podatnik był miedzy młotem a kowadłem. Od 1 stycznia 2021 r. z art. 7 ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT wynika wprost, że limit 100 zł jest kwotą netto.

Po drugie: z 10 zł do 20 zł zwiększono limit nieewidencjonowanych prezentów o małej wartości, o których mowa w art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT. Od 2021 r. opodatkowaniu nie podlegają prezenty o małej wartości, których przekazania nie ujęto w ewidencji osób obdarowanych a ich jednostkowa cena nabycia (jednostkowy koszt wytworzenia) nie przekroczyły 20 zł netto.

Poza zmianą ww. limitów kwotowych prezentów o małej wartości (art. 7 ust. 4 ustawy o VAT) nie zmieniły się zasady związane z rozliczaniem podatku należnego od nieodpłatnego przekazania towarów, o którym mowa w art. 7 ust. 2 – ust. 3 ustawy o VAT.

Przykład nr 1

Czynny podatnik VAT, prowadzący działalność wyłącznie opodatkowaną VAT, w styczniu 2021 r. nieodpłatnie przekazał swoim klientom kalendarze ścienne na 2021 r. z logo firmy.

Założenia:

Przekazanie kalendarzy ściennych nastąpiło na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (opodatkowaną VAT). Z faktury zakupu wynika, że jednostkowa cena nabycia kalendarza wynosi 18,90 zł netto/szt. Podatnik nie prowadzi ewidencji osób/podmiotów obdarowanych.

1. Podatnikowi przy nabyciu towarów (kalendarzy) przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż zakup ma na celu osiągnięcie lub zwiększenie przychodów ze sprzedaży opodatkowanej VAT.

2. W 2021 r. nieodpłatnie przekazane towary spełniają warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości, wobec czego ich przekazanie nie podlega opodatkowaniu VAT na podstawie art. 7 ust. 2- ust. 4 ustawy o VAT.

Dla porównania, do końca grudnia 2020 r. przekazanie tego samego nieewidencjonowanego prezentu podlegałoby opodatkowaniu VAT ze względu na przekroczenie obowiązującego wówczas limitu kwotowego (10 zł netto).

KONIEC PRZYKŁADU

Od 1 stycznia 2021 r. doprecyzowano również art. 29a ust. 2 ustawy o VAT, który określa zasady ustalania podstawy opodatkowania z tytułu nieodpłatnej dostawy towarów,  o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Dokonana zmiana ma jedynie charakter doprecyzowujący.

W przypadku nieodpłatnej dostawy towarów podstawą opodatkowania nadal jest cena nabycia lub koszt wytworzenia towaru skorygowane/zaktualizowane na dzień, w którym nastąpiło nieodpłatne przekazanie towarów. Jest to cena jaką podatnik zapłaciłby za nabycie lub wytworzenie tego towaru w dniu jego nieodpłatnego przekazania.

KWALIFIKACJA DOSTAW W TRANSAKCJI ŁAŃCUCHOWEJ

Z dniem 1 stycznia 2021 r. uchylono art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, który stanowił, że w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Uchylenie przepisu, mające charakter porządkujący, wynikało z tego, że nie posiadał on odpowiedniej podstawy w przepisach dyrektywy Rady 2006/112/WE, stanowiąc nadregulację względem przepisów prawa unijnego. Jak wskazuje uzasadnienie do ustawy zmieniającej (druk sejmowy nr 718):

“Kwalifikowanie poszczególnych transakcji dokonanych przez podatnika, w tym również w transakcji łańcuchowej, powinno następować na podstawie ogólnych zasad dotyczących kwalifikacji czynności jako dostawy towarów, co potwierdza również orzecznictwo TSUE (np. wyroki w sprawie C-235/18 Vega International Car Transport and Logistic lub C-185/01 Auto Lease Holland)“.

MOMENT ROZLICZENIA FAKTUR KORYGUJACYCH “IN MINUS”

Nowe rozwiązania w zakresie momentu obniżenia podatku należnego u sprzedawcy znoszą warunek posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę. O momencie tego obniżenia decyduje moment spełnienia uzgodnionych warunków korekty. To nowe rozwiązanie jest skorelowane z obowiązkiem pomniejszenia podatku naliczonego przez nabywcę, dla którego bez znaczenia pozostaje moment otrzymania faktury korygującej “in minus”. Dla sprzedawcy i nabywcy kluczowy jest moment uzgodnienia i spełnienia warunków korekty “in minus”.

Ważne!

W przypadku faktur korygujących wystawionych przed 1 stycznia 2021 r., które nie zostały do tego czasu rozliczone, stosuje się przepisy obowiązujące do końca 2020 r. (art. 12 ustawy zmieniającej).

Faktury korygujące podatek należny “in minus” – rozliczenie u sprzedawcy

Z dniem 1 stycznia 2021 r. zniesiony został warunek posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę, od którego było uzależnione prawo i moment obniżenia podatku należnego. Do końca 2020 r. o dacie obniżenia podatku należnego z tytułu sprzedaży towarów i usług decydowały odpowiednio: data potwierdzonego odbioru korekty przez nabywcę lub data otrzymania przez sprzedawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej.

Od 2021 r. na podstawie art. 29a ust. 13 ustawy o VAT w przypadku:

• udzielenia opustów i obniżek cen po dokonaniu sprzedaży,
• zwrotu towarów i opakowań,
• zwrócenia nabywcy całości lub część zapłaty otrzymanej przed dokonaniem sprzedaży (np. zaliczki, przedpłaty, zadatku), jeżeli do niej nie doszło

obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą. Warunkiem obniżenia podatku należnego w dacie wystawienia faktury korygującej „in minus” jest posiadanie przez podatnika dokumentacji, z której wynika, że:

• uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz
• warunki te zostały spełnione, a faktura korygująca jest zgodna z posiadaną dokumentacją.

W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada takiej dokumentacji, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym uzyskał tę dokumentację.

Ważne!

Warunkiem obniżenia podatku należnego z faktury korygującej (FK) „in minus” jest:

• udokumentowane uzgodnienie pomiędzy stronami transakcji warunków tego obniżenia określonego w FK,
• udokumentowane spełnienie ww. warunków,
• zgodność FK „in minus” z dokumentacją potwierdzającą uzgodnienie i spełnienie warunków obniżenia podatku należnego.

Aby nie zawężać rodzaju dokumentów potwierdzających uzgodnienie nowych warunków transakcji ustawodawca nie wskazał katalogu takich dokumentów. Z uzasadnienia do ustawy zmieniającej (druk sejmowy nr 718) wynika, że:

“(…) rodzaj dokumentu handlowego potwierdzającego uzgodnienie warunków transakcji powinien wynikać, w szczególności, z warunków handlowych występujących między przedsiębiorcami.

Przykładowo, w zależności od przyjętych zwyczajów we współpracy między kontrahentami, może to być (…) zarówno korespondencja mailowa, jak i aneks do umowy, albo inny dokument handlowy potwierdzający uzgodnienie warunków transakcji, w tym potwierdzenie dokonania nabywcy zwrotu zapłaty lub kompensaty skorygowanej wartości transakcji.”

Przykład nr 2

W lutym 2021 r. podatnik wystawił fakturę korygującą „in minus” do faktury ze stycznia 2021 r. Powodem wystawienia korekty był zwrot towaru spowodowany jego wadą, który nastąpił 8 lutego 2021 r. Wystawca FK „in minus”:

• posiada w swojej dokumentacji korespondencję mailową z okresu od 27 stycznia do 3 lutego 2021 r., z której wynika zareklamowanie towaru przez nabywcę oraz zgoda sprzedawcy na uwzględnienie reklamacji,
• 8 lutego 2021 r. (po otrzymaniu zwrotu towaru) zwrócił nabywcy należność za zareklamowany towar.

Sprzedawca, rozliczający VAT za okresy miesięczne, obniży podatek należny z faktury korygującej „in minus” w miesiącu wystawienia korekty, czyli w lutym 2021 r.

KONIEC PRZYKŁADU

Przykład nr 3

W styczniu 2021 r. podatnik, w związku z zaliczką otrzymaną na poczet przyszłej dostawy towarów, wystawił fakturę na kwotę otrzymanej zaliczki. 10 lutego 2021 r. zamawiający telefonicznie zrezygnował z zakupu towaru, wobec czego sprzedawca w dniu 11 lutego 2021 r. zwrócił mu zaliczkę na jego rachunek bankowy oraz wystawił FK „in minus”.

Sprzedawca podał w treści przelewu informację o zwrocie zaliczki oraz numerze zamówienia, którego dotyczy ten zwrot. Przelew zwrotu zaliczki na konto zamawiającego zostanie uznany za dokument zawierający zarówno uzgodnienie, jak i spełnienie uzgodnionych warunków korekty.

Podatnik, w związku z udokumentowanym w dniu 11 lutego 2021 r. uzgodnieniem i spełnieniem warunków korekty, ma prawo do obniżenia podatku należnego z FK za luty 2021 r. W lutym br. nastąpiło wystawienie faktury korygującej „in minus”, która jest zgodna ze zgromadzoną w lutym br. dokumentacją potwierdzającą spełnienie uzgodnionych warunków korekty.

KONIEC PRZYKŁADU

Ważne!

Nowe zasady rozliczania FK „in minus” stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

W oparciu o przedstawione przykłady nie sposób nie zauważyć, że w ramach uproszczeń temat się skomplikował. Choć zmiana przepisów miała wychodzić naprzeciw przedsiębiorcom, znosząc obowiązek gromadzenia przez wystawców korekt potwierdzeń otrzymania faktur korygujących po stronie nabywców to „zamienił stryjek siekierkę na kijek”. Obowiązek gromadzenia potwierdzeń otrzymanych od nabywców został zastąpiony obowiązkiem gromadzenia innych dowodów, które dokumentują prawo do obniżenia podatku należnego. Na dodatek wiele wątpliwości budzi ustalenie momentu, w którym spełnione zostały warunki do obniżenia podatku należnego, tj.:

• moment uzgodnienia warunków korekty oraz
• moment spełnienia uzgodnionych warunków korekty.

Moment uzgodnienia warunków korekty „in minus”

Większych problemów nie powinno w praktyce budzić ustalenie momentu uzgodnienia warunków korekty. Moment ten może być przykładowo udokumentowany:

• mailem z dnia XX, z którego wynika prawo do zwrotu towaru ze względu na jego wadę czy prawo do zwrotu zaliczki ze względu na rezygnację z transakcji,
• postanowieniami umowy lub regulaminu sprzedaży wskazującymi, że w danym momencie wystąpiło zdarzenie skutkujące korektą (np. nabywca osiągnął poziom zakupów uprawniający go do otrzymania rabatu cenowego za obrót czy w związku z zapłatą dokonaną w określonym terminie nabył prawo do skonta), itp.

Uzgodnienie warunków korekty może być odczytywane jako stan gotowości stron transakcji do korekty „in minus”. Udokumentowanie tego uzgodnienia może wynikać zarówno z dokumentów ogólnych typu umowa czy regulamin sprzedaży, jak i z dokumentów dotyczących konkretnej transakcji (np. maile w zakresie uzgodnienia danej korekty). Przy czym z uzasadnienia do ustawy zmieniającej (druk sejmowy nr 718) wynika, że:

“(…) przez uzgodnienie warunków transakcji rozumie się posiadanie dokumentów, z których to uzgodnienie wynika. Jeżeli podatnik w konkretnym przypadku nie dysponuje dokumentami innymi niż sama faktura korygująca, to wystawiona faktura korygująca również na gruncie wprowadzanych przepisów ustawy o VAT będzie dokumentem, z którego wynikają nowe warunki transakcji (w przypadku możliwości potwierdzenia, że faktura została dostarczona do nabywcy).”

Moment spełnienia uzgodnionych warunków korekty „in minus”

Ale o możliwości dokonania korekty podatku należnego „in minus” będzie przesądzało dopiero spełnienie uzgodnionych warunków korekty. Jeżeli nabywca chce zwrócić sprzedawcy towar, który nada np. za pośrednictwem kuriera, to fakt nadania przesyłki może stanowić co najwyżej dowód uzgodnienia korekty. Dopiero jeśli sprzedawca przyjmie ten towar, wystawi FK i dokona zwrotu przysługującej w związku z tym należności może to być uznane za spełnienie warunków korekty. W praktyce obrotu gospodarczego okolicznością, która zazwyczaj przesądza o spełnieniu warunków transakcji (w tym jej korekty) jest zasadniczo zapłata. Jeśli więc za fakturą korygującą „in minus” wystawioną np. z powodu zwrotu towaru „idzie” zwrot należności, to data tego zwrotu (data przelewu, data KW) będzie zwykle wyznaczała moment spełnienia warunków korekty (przy założeniu, że nastąpił również zwrot towaru). NIE JEST TO JEDNAK REGUŁA. Przy ocenie czy nastąpiło spełnienie warunków korekty “in minus” znaczenie ma zestawienie wszystkich okoliczności transakcji (np. zwrot towaru, zwrot należności i wystawienie FK) a nie pojedyncze zdarzenia (np. tylko sam zwrot należności).

Przykład nr 4

10 lutego 2021 r. sprzedawca wystawił fakturę na kwotę 100 000 zł. 1 marca 2021 r., w związku z ustnymi uzgodnieniami (rozmowa telefoniczna ws. ustalenia niższej ceny) dokonanymi przez strony transakcji, sprzedawca wystawił FK ”in minus” na kwotę 20 000 zł.

Zapłata w kwocie 80 000 zł, tj. pomniejszona o wartość korekty, wpłynęła na rachunek bankowy sprzedawcy w maju 2021 r. Sprzedawca posiada w swojej dokumentacji wyłącznie fakturę pierwotną, fakturę korygującą oraz przelew. FK „in minus” może on rozliczyć w deklaracji składanej za okres uzyskania dokumentacji potwierdzającej spełnienie warunków korekty, czyli za maj 2021 r.

KONIEC PRZYKŁADU

Na podstawie art. 29a ust. 15 ustawy o VAT warunku posiadania dokumentacji w zakresie uzgodnienia i spełnienia warunków obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w fakturze pierwotnej z wykazanym podatkiem, nie stosuje się do:

• eksportu towarów i WDT,
• dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
• sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, usług dystrybucji gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 24-37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy o VAT (chodzi m.in. o usługi: związane z dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych, usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków, usługi zamiatania śmieci i usuwania śniegu oraz pozostałe usługi sanitarne).

Jak wynika z objaśnień podatkowych do SLIM VAT:

„Podatnik gromadzi i przechowuje dokumentację potwierdzającą uzgodnienie warunków obniżenia podstawy opodatkowania VAT oraz spełnienie tych uzgodnionych warunków w dowolnej formie. Podatnik nie ma obowiązku przechowywania dokumentacji w formie papierowej, przy czym na żądanie urzędu skarbowego ma obowiązek przedstawić posiadaną dokumentację do weryfikacji.”

Ważne!

Na podstawie przepisów przejściowych (art. 13 ustawy zmieniającej) w odniesieniu do faktur korygujących „in minus” wystawionych w 2021 r. podatnicy mogą stosować przepisy w brzmieniu obowiązującym do końca 2020 r. Wybór stosowania „starych” przepisów:

• musi być uzgodniony:
  • na piśmie pomiędzy dostawcą towarów lub świadczącym usługi a ich nabywcą ,
  • przed wystawieniem pierwszej faktury korygującej w 2021 r.,
• może być stosowany do 31 grudnia 2021 r.

Rezygnacja ze stosowania „starych” zasad rozliczania faktur korygujących „in minus” może nastąpić nie wcześniej niż po upływie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dokonano wyboru rozliczania FK „in minus” na „starych” zasadach. Rezygnacja również musi być uzgodniona na piśmie pomiędzy stronami transakcji.

Faktury korygujące podatek naliczony “in minus” – rozliczenie u nabywcy

Nowe rozwiązania wprowadzane w zakresie warunków dokonania korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego u sprzedawcy są skorelowane z rozwiązaniami w zakresie obowiązku pomniejszenia podatku naliczonego przez nabywcę.

Zgodnie z art. 86 ust. 19a ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do końca 2020 r., zmniejszenia podatku naliczonego z faktury korygującej “in minus”, o której mowa w art. 29a ust. 13 i ust. 14 ustawy o VAT należało dokonać w rozliczeniu za okres otrzymania tej korekty. Jeżeli podatnik nie odliczył podatku naliczonego z faktury pierwotnej, a prawo do odliczenia mu przysługiwało, to zmniejszenia kwoty podatku naliczonego z faktury korygującej “in minus” uwzględniał w rozliczeniu za okres, w którym dokonał odliczenia VAT z faktury pierwotnej.

Od 2021 r. nabywca towaru lub usługi ma obowiązek zmniejszenia kwoty podatku naliczonego:

• w rozliczeniu za okres, w którym z dostawcą towarów lub usługodawcą zostały uzgodnione warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług, jeżeli przed upływem tego okresu rozliczeniowego warunki te zostały spełnione,
• w rozliczeniu za okres, w którym warunki te zostały spełnione – w przypadku gdy warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały spełnione po upływie okresu rozliczeniowego, w którym warunki te zostały uzgodnione.

Jeżeli podatnik nie odliczył podatku naliczonego określonego w fakturze pierwotnej, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje odliczenia podatku z faktury pierwotnej.

Ustawodawca założył, że w momencie uzgodnienia warunków korekty podstawy opodatkowania “in minus” faktura korygująca powinna już być w posiadaniu nabywcy. Z tego powodu – jak wynika z uzasadnienia ustawy zmieniającej (druk sejmowy nr 718) – nowe rozwiązanie:

“(…) “odrywa” obowiązek pomniejszenia podatku naliczonego wynikającego z faktury korygującej in minus od obowiązku otrzymania przez nabywcę tej faktury korygującej i bazuje na podstawowym założeniu konstrukcji rozliczania pomniejszenia podstawy opodatkowania określonej w proponowanym art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, tj. obowiązku uzgodnienia przez podatnika z nabywcą warunków obniżenia podstawy opodatkowania.“

Ważne!

Nabywca jest obowiązany do zmniejszenia podatku naliczonego za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiło:

• uzgodnienie i spełnienie warunków korekty “in minus” – w przypadku gdy uzgodnienie i spełnienie tych warunków nastąpiło w tym samym okresie rozliczeniowym,
• spełnienie warunków korekty “in minus” – w przypadku gdy uzgodnienie tych warunków nastąpiło w poprzednich okresach rozliczeniowych.

Bez znaczenia dla momentu zmniejszenia podatku naliczonego pozostaje termin otrzymania faktury korygującej “in minus”.

Choć założeniem ustawodawcy jest aby na podstawie faktury korygującej “in minus” zmniejszenie podatku należnego u sprzedawcy i podatku naliczonego u nabywcy następowało w tym samym okresie rozliczeniowym, co zapewnia neutralność tego rozliczenia, to można przypuszczać, że, niestety, będzie dochodziło do sytuacji, w których strony transakcji rozliczą korektę w różnych okresach rozliczeniowych ze względu na fakt, że moment “spełnienia warunków korekty” – w oparciu o te same okoliczności związane z transakcją – może być odmienne przez daną stronę wyznaczony. Aby spróbować zrozumieć intencje resortu finansów zamieszczam poniżej wybrane przykłady pomniejszenia podatku należnego i podatku naliczonego zawarte w objaśnieniach podatkowych do SLIM VAT:

Przykład nr 5 (źródło: objaśnienia podatkowe do SLIM VAT)

Podatnik F dokonuje zwrotu partii napojów nabytych od podatnika G. Zgodnie z regulaminem zwrotów towarów obowiązującym nabywców, zwroty powinny być dokonywane do jednego z zakładów produkcyjnych podatnika F – za moment dokonania zwrotu uznaje się dzień przekazania towarów podatnikowi G.

Podatnik F przekazuje zwracany towar firmie kurierskiej 30 stycznia 2021 r. – towar dociera do podatnika G 1 lutego 2021 r. Podatnik G tego samego dnia sporządza protokół zwrotu towarów oraz zwraca nabywcy kwotę wartości przekazanych towarów. 10 lutego 2021 r. podatnik wystawia fakturę korygującą dla podatnika F i przesyła ją nabywcy.

Wyjaśnienie:

Podatnik G obniża podstawę opodatkowania za dokonaną dostawę napojów w rozliczeniu składanym za luty 2021 r. (w tym okresie zostały spełnione warunki uzgodnienia oraz podatnik jest w posiadaniu dokumentacji potwierdzającej uzgodnienie i spełnienie warunków obniżenia podstawy opodatkowania). Korekta jest dokonywana pod warunkiem wystawienia w tym okresie faktury korygującej zgodnej z ustalonymi warunkami.

Uzgodnienie warunków: Za moment uzgodnienia warunków należy uznać moment zaakceptowania regulaminu zwrotów towarów przez nabywcę (tj. przy nawiązaniu współpracy ze sprzedawcą lub w momencie akceptacji obowiązującej wersji regulaminu, jeżeli zmiana w tym zakresie została dokonana w trakcie trwającej współpracy).

Spełnienie uzgodnionych warunków: Zgodnie z zaakceptowanym regulaminem zwrotów za moment dokonania zwrotu towarów będzie uważane doręczenie zwracanego towaru do jednego z zakładów produkcyjnych podatnika G. Ten moment należy uznawać za spełnienie warunków do obniżenia podstawy opodatkowania.

Dokumentacja: Podatnik G powinien posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie zwrotu towarów np. protokół dokonania zwrotu towarów lub inne dokumenty potwierdzające ten zwrot.

Korekta podatku naliczonego: Podatnik F pomniejsza kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu składanym za miesiąc luty 2021 r. (w tym okresie doszło do spełnienia uzgodnionych warunków obniżenia podstawy opodatkowania, tj. warunków wynikających z regulaminu zwrotu dostępnym dla nabywców i polegających na dokonaniu zwrotu partii w ustalone miejsce).

KONIEC PRZYKŁADU

Przykład nr 6 (źródło: objaśnienia podatkowe do SLIM VAT)

5 stycznia 2021 r. dokonano dostawy towarów i zgodnie z warunkami umowy ustalono 5% skonta, w sytuacji gdy nabywca dokona zapłaty w ciągu 15 dni od dostawy towarów (dojdzie do uznania rachunku bankowego sprzedawcy). Zapłata została dokonana 15 stycznia 2021 r. z potrąceniem z kwoty należnej 5% skonta. Dostawca w momencie dokonania dostawy wystawił fakturę dokumentującą całą wartość dokonanej sprzedaży – zawarł również informację o ewentualnym skoncie. Po otrzymaniu zapłaty dostawca wystawia fakturę korygującą pomniejszającą podstawę opodatkowania i należny VAT o kwotę udzielonego skonta (20 stycznia 2021 r.).

Wyjaśnienie:

Dostawca dokonuje obniżenia podstawy opodatkowania i należnego VAT w rozliczeniu składanym za styczeń 2021 r. W tym okresie rozliczeniowym uzgodniono warunki pomniejszenia podstawy opodatkowania oraz doszło do spełnienia tych warunków. Jednocześnie w tym okresie została wystawiona faktura korygująca oraz podatnik uzyskał dokumentację potwierdzającą spełnienie warunków.

Uzgodnienie warunków: Za moment uzgodnienia warunków obniżenia podstawy opodatkowania należy uznać moment zawarcia umowy, w której zawarto informację o warunkach udzielanego skonta.

Spełnienie uzgodnionych warunków: Dokonanie zapłaty przez nabywcę w terminie wskazanym w warunkach skonta (na wystawionej fakturze) będzie w tym przypadku uznawane za spełnienie warunków do pomniejszenia podstawy opodatkowania. Sposób rozumienia momentu dokonania zapłaty może wynikać z zawartej pomiędzy podatnikami umowy.

Dokumentacja: Dostawca dla udokumentowania uzgodnienia w zakresie obniżenia podstawy opodatkowania powinien dysponować umową regulującą warunki skonta (w przypadku braku odrębnych umów potwierdzeniem może być także faktura, na której wskazano warunki skonta) oraz potwierdzenie otrzymania przelewu w terminie określonym w warunkach skonta.

Korekta podatku naliczonego: U nabywcy w momencie dokonania zapłaty dochodzi do skonta, w związku z czym nabywca pomniejsza podatek naliczony do odliczenia o wartość skonta w rozliczeniu za styczeń 2021 r. (spełnienie warunków do obniżenia podstawy opodatkowania). Jednocześnie w związku z zasadą ujmowania podatku naliczonego również w trzech kolejnych okresach rozliczeniowych (przez podatników rozliczających VAT w okresach miesięcznych) podatnik może dokonać odliczenia z uwzględnieniem pomniejszenia o kwotę skonta w rozliczeniach za luty, marzec oraz kwiecień 2021 r.

KONIEC PRZYKŁADU

Przykład nr 7 (źródło: objaśnienia podatkowe do SLIM VAT)

Podatnik B otrzymał zaliczkę na dostawę towarów i wykazał obowiązek podatkowy w rozliczeniu za styczeń 2021 r. Zgodnie z zawartą umową podatnik B zobowiązał się do dokonania zwrotu zaliczki w przypadku jeżeli do końca marca nie dostarczy zamówionych towarów. Termin dokonania zwrotu zaliczki ustalono na 30 dni od upływu terminu przewidzianego na dostawę. W kwietniu 2021 r. podatnik B wiedząc, że nie dokonał dostawy towarów w wyznaczonym terminie dokonał zwrotu zaliczki niedoszłemu nabywcy. Podatnik B jednocześnie wystawił i przesłał fakturę korygującą do wcześniej wystawionej faktury dokumentującej zaliczkę.

Wyjaśnienie:

Podatnik B ma prawo do pomniejszenia podstawy opodatkowania i podatku należnego w rozliczeniu za kwiecień 2021 r. gdyż w tym okresie zrealizowały się wszystkie warunki dokonania korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego.

Uzgodnienie warunków: Warunki zwrotu zaliczki w przypadku braku dokonania dostawy w terminie regulowała umowa zawarta przez podatnika B z kontrahentem. Zatem uzgodnienie warunków nastąpiło w okresie zawarcia umowy tj. styczeń 2021 r.

Spełnienie uzgodnionych warunków: Uzgodnione warunki zwrotu zaliczki zrealizowały się po upływie terminu na dokonanie dostawy towarów wynikającym z zawartej umowy. Ponieważ do końca marca 2021 r. nie doszło do dostawy towarów warunki do zwrotu zaliczki należy uznać za spełnione w dniu 1 kwietnia 2021 r.

Dokumentacja: Dokumentacją potwierdzającą uzgodnienia i spełnienie warunków pomniejszenia podstawy opodatkowania będą w tym przypadku zawarta umowa oraz np. korespondencja potwierdzająca brak dostawy – może to być m.in. korespondencja mailowa z której wynika, że dostawa nie została/ nie zostanie zrealizowana.

Uwaga!

Korekta podstawy opodatkowania u podatnika B będzie możliwa w kwietniu 2021 r. pod warunkiem wystawienia w tym okresie faktury korygującej.

Korekta podatku naliczonego: Nabywca będzie miał obowiązek pomniejszenia podatku naliczonego w rozliczeniu za kwiecień 2021 r., tj. za okres w którym uzgodnione warunki w zakresie zwrotu zaliczki na dostawę były spełnione.

KONIEC PRZYKŁADU

Opracowane na podstawie:

1. ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.),
2. uzasadnienia do ustawy zmieniającej (druk sejmowy nr 718)

3. objaśnień podatkowych do SLIM VAT