Wydatki związane z prywatnym samochodem osobowym podatnika, gdy auto jest także współwłasnością małżonka – w jakiej wysokości koszt podatkowy i bilansowy?

Przedsiębiorca (czynny podatnik VAT) prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, na potrzeby której wykorzystuje swój prywatny samochód osobowy. Kilka lat temu samochód został nabyty przez przedsiębiorcę i jego żonę do wspólnego majątku. W dowodzie rejestracyjnym pojazdu oboje z małżonką są wskazani jako jego współwłaściciele. Auto nie zostało wprowadzone do firmy, w tym nie jest środkiem trwałym.

1. Czy fakt, że współwłaścicielem auta jest także małżonka przedsiębiorcy pozbawia lub ogranicza możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z jego używaniem w wysokości 20%?
2. Jakie dokumenty są podstawą do podatkowego i bilansowego ujęcia wydatków związanych z używaniem prywatnego auta właściciela?
3. Jak ująć te wydatki w księgach rachunkowych?

W stanie obowiązującym do końca 2018 r. podatnik, będący osobą fizyczną, który używał swój prywatny samochód osobowy na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, nie wprowadzając go do ewidencji środków trwałych, zaliczał wydatki związane z jego używaniem do kosztów podatkowych do wysokości limitu wynikającego z tzw. „kilometrówki”.

Od 1 stycznia 2019 r. „kilometrówkę” zastąpił uproszczony sposób kwalifikowania w kosztach podatkowych wydatków związanych z eksploatacją samochodu osobowego stanowiącego własność przedsiębiorcy, który wynika z art. 23 ust. 1 pkt 46 i ust. 5a updof. Zgodnie z tym przepisem nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów poniesionych wydatków z tytułu kosztów używania, stanowiącego własność podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, samochodu osobowego niebędącego składnikiem majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 updof, oraz składek na ubezpieczenie takiego samochodu. Te wydatki i składki w wysokości 20% stanowią jednak koszty uzyskania przychodów jeśli samochód ten jest wykorzystywany również do celów związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika. Przy czym poniesione wydatki obejmują również podatek naliczony, co do którego na gruncie ustawy o VAT, nie przysługuje prawo do odliczenia.

Limit podatkowy – w jakiej wysokości?

Jeżeli samochód osobowy, będący własnością przedsiębiorcy/osoby fizycznej, jest wykorzystywany przez niego, poza celami prywatnymi, również do celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, to wydatki związane z używaniem tego auta (np. za paliwo, przeglądy, opłaty parkingowe, opłaty za przejazd autostradą) oraz składki na jego ubezpieczenie mogą być zaliczone do kosztów podatkowych w wysokości 20% (80% tych wydatków nie stanowi kosztów uzyskania przychodów). Zasada ta dotyczy samochodu osobowego, będącego własnością podatnika, który nie jest firmowym składnikiem majątku, tzn. nie jest:

• środkiem trwałym podlegającym ujęciu w ewidencji środków trwałych,
• składnikiem majątku wymienionym w art. 22d ust. 1 updof, którego wartość początkowa nie przekroczyła 10 000 zł, wobec czego wydatki poniesione na jego zakup zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu oddania do używania,
• składnikiem majątku, który ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie został zaliczony do środków trwałych.

Jeżeli auto spełnia podane warunki to prawa do uwzględnienia w kosztach podatkowych 20% wydatków nie zmienia fakt, że jest ono współwłasnością przedsiębiorcy i jego małżonka. Do takich okoliczności odniósł się Dyrektor KIS, który w interpretacji indywidualnej z 21 lutego 2019 r. sygn. 0112-KDIL3-1.4011.25.2019.1.KF potwierdził, że:

“(…) w przypadku wykorzystywania do celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą samochodu osobowego stanowiącego własność Wnioskodawcy oraz Jego małżonki (współwłasność małżeńska), Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia 20% wydatków związanych z używaniem i ubezpieczeniem tego pojazdu do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej.“

Ważne! Współwłasność małżeńska nie pozbawia ani nie ogranicza prawa do zastosowania 20% limitu kosztów podatkowych w przypadku używania przez podatnika na potrzeby działalności gospodarczej jego prywatnego samochodu osobowego.

Jeżeli przedsiębiorca, który wykorzystuje prywatny samochód osobowy na potrzeby firmy, jest czynnym podatnikiem VAT to zasadniczo – w przypadku, gdy jego działalność podlega opodatkowaniu VAT – przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT zawartego w cenie nabytych towarów i usług w wysokości 50% kwoty podatku. Dokonanie tego odliczenia:

• nie wymaga prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu dla celów VAT (art. 86a ust. 5 pkt 2 lit. a) ustawy o VAT);
• wymaga, aby wydatek był udokumentowany fakturą wystawioną na dane podatnika.

Nieodliczona kwota VAT „podziela los” wartości netto wydatku, co powoduje, że również jest zaliczana do kosztów podatkowych w wysokości 20%.

Rozliczenie podatkowe i bilansowe – jak udokumentowane?

Wydatki dotyczące prywatnego samochodu osobowego podatnika należy ujmować w księgach rachunkowych oraz w podatkowej księdze przychodów i rozchodów bezpośrednio na podstawie dowodu stwierdzającego poniesienie wydatku (zwykle faktury). Taki sposób jest właściwy także w przypadku podatników prowadzących pkpir. Choć z objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów nadal wynika, że do kolumny 13 pkpir wpisuje się odpowiednią kwotę wydatków wynikającą z ewidencji przebiegu pojazdu, to rozwiązanie to jest niedostosowane do zmiany art. 23 ust. 1 pkt 46 updof, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. (w tym zakresie należy oczekiwać na nowelizację przepisów wykonawczych).

Rozliczenie bilansowe – w jakiej wysokości?

W księgach rachunkowych przedsiębiorcy wydatki związane z używaniem jego prywatnego samochodu osobowego na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, udokumentowane odpowiednimi dowodami księgowymi (zwykle fakturami), obciążają wynik finansowy w pełnej wysokości, tj. bez ograniczenia do wysokości 20% (jest to limit wyłącznie podatkowy).

Przykład

Przedsiębiorca, będący osobą fizyczną, wykorzystuje swoje prywatne auto osobowe również na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Samochód jest także współwłasnością małżonka przedsiębiorcy. W lipcu podatnik poniósł wydatek na zakup paliwa, który został udokumentowany fakturą na kwotę 492 zł (wartość netto + VAT = 400 zł + 92 zł). Wydatek jest związany z potrzebami wynikającymi z prowadzonej działalności gospodarczej.

Ewidencja kosztów jest prowadzona wyłącznie na kontach zespołu 4.

Na podstawie otrzymanej faktury przedsiębiorca:

• obciążył wynik finansowy wydatkiem w kwocie 446 zł (wartość netto + 50% nieodliczonego VAT)
• zaliczył do kosztów uzyskania przychodów kwotę 89,20 zł ((wartość netto + 50% nieodliczonego VAT) x 20%).

1. Faktura – zakup paliwa do prywatnego samochodu osobowego właściciela

a) wartość netto powiększona o część VAT, która nie podlega odliczeniu (400 zł + 50% x 92 zł)

Wn konto 300 „Rozliczenie zakupu”446 zł

Ma konto 210 „Rozrachunki z dostawcami” 446 zł

b) podatek naliczony podlegający odliczeniu (50% x 92 zł)

Wn konto 221 „Podatek naliczony i jego rozliczenie” 46 zł

Ma konto 210 „Rozrachunki z dostawcami” 46 zł

c) zarachowanie paliwa w ciężar kosztów (446 zł x 20%)

Wn konto 401 „Zużycie materiałów i energii – KUP”89,20 zł

Ma konto 300 „Rozliczenie zakupu”89,20 zł

d) zarachowanie paliwa w ciężar kosztów (446 zł – 89,20 zł)

Wn konto 401 „Zużycie materiałów i energii – NKUP”356,80 zł

Ma konto 300 „Rozliczenie zakupu”356,80 zł

• art. 23 ust. 1 pkt 46 i ust. 5a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – tekst jedn. Dz.U. z 2018 r. poz. 1509; ost. zm. Dz.U. z 2019 r. poz. 752,
• art. 86 ust. 1, art. 86a ust. 1 i ust. 5 pkt 2 lit. a) ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – tekst jedn. Dz.U. z 2018 r. poz. 2174; ost. zm. Dz.U. z 2019 r. poz. 675.